在建筑施工領(lǐng)域分包方階段性免稅，總包方如何應對

　在建筑施工領(lǐng)域，分包是非常普遍的情況。作為總包方的建筑企業(yè)，基本上都是增值稅一般納稅人，而作為分包方的建筑企業(yè)，有相當一部分屬于小規模納稅人。小規模納稅人分包方如果享受階段性免征增值稅優(yōu)惠，必然會(huì )對下游企業(yè)產(chǎn)生重大影響。作為一般納稅人，總包方有必要從發(fā)票審核、預繳稅款和納稅申報的各個(gè)環(huán)節做起，準確處理涉稅事項。

　　在建筑施工領(lǐng)域，分包是非常普遍的情況。作為總承包單位的建筑企業(yè)(以下稱(chēng)“總包方”)，基本上都是增值稅一般納稅人，而作為專(zhuān)業(yè)分包單位和勞務(wù)分包單位的建筑企業(yè)(以下稱(chēng)“分包方”)有相當一部分屬于小規模納稅人。

　　根據《財政部 稅務(wù)總局關(guān)于對增值稅小規模納稅人實(shí)施免征增值稅的公告》(財政部 稅務(wù)總局公告2022年第15號，以下簡(jiǎn)稱(chēng)“15號公告”)規定，2022年4月1日—2022年12月31日，增值稅小規模納稅人適用3%征收率的應稅銷(xiāo)售收入，免征增值稅。小規模納稅人分包方享受階段性免征增值稅優(yōu)惠，必然會(huì )對下游企業(yè)產(chǎn)生重大影響。作為一般納稅人，總包方有必要從發(fā)票審核、預繳稅款和納稅申報的各個(gè)環(huán)節做起，準確處理涉稅事項。

　　發(fā)票審核：關(guān)注票面具體信息

　　根據《國家稅務(wù)總局關(guān)于小規模納稅人免征增值稅等征收管理事項的公告》(國家稅務(wù)總局公告2022年第6號，以下簡(jiǎn)稱(chēng)“6號公告”)的規定，增值稅小規模納稅人適用3%征收率應稅銷(xiāo)售收入免征增值稅的，應按規定開(kāi)具免稅普通發(fā)票。據此，總包方應重點(diǎn)關(guān)注分包方的發(fā)票開(kāi)具是否準確，即分包方開(kāi)具免稅普通發(fā)票，其對應的應稅行為納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間是否符合規定，票面顯示是否正確。

　　具體而言，納稅義務(wù)發(fā)生在2022年4月1日—2022年12月31日的，可以開(kāi)具免稅普通發(fā)票，否則，不得開(kāi)具免稅普通發(fā)票。免稅普通發(fā)票的票面稅率欄應顯示“免稅”或者“***”，票面稅額欄應顯示“***”。分包方提供建筑服務(wù)納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的判斷，以《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財稅〔2016〕36號)附件1《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第四十五條的規定為準。

　　在發(fā)票審核過(guò)程中，除合規性審核外，總包方還要關(guān)注發(fā)票背后隱含的經(jīng)濟關(guān)系，通過(guò)完善合同條款，獲取盡可能大的經(jīng)濟效益。舉例來(lái)說(shuō)，甲公司為一般納稅人，承接的某項目采用一般計稅方法計稅。A公司是小規模納稅人，為該項目的勞務(wù)分包方。雙方于2021年11月簽訂勞務(wù)分包合同。合同約定，合同價(jià)格實(shí)行固定單價(jià)，每平方米含稅價(jià)460元，A公司應向甲公司開(kāi)具征收率為3%的增值稅專(zhuān)用發(fā)票。2022年4月15日，甲公司根據工程計量結果，向A公司支付工程進(jìn)度款150萬(wàn)元。A公司相應開(kāi)具了免稅普通發(fā)票。

　　從表面上看，A公司的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為2022年4月15日，其開(kāi)具免稅普通發(fā)票符合現行政策規定。但對甲公司而言，這種做法其實(shí)是不劃算的。由于普通發(fā)票無(wú)法用于抵扣進(jìn)項稅額，與取得專(zhuān)用發(fā)票相比，甲公司將多繳納增值稅150÷(1+3%)×3%=4.37(萬(wàn)元)，成本相應上升。根據6號公告規定，納稅人選擇放棄免稅并開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票的，應開(kāi)具征收率為3%的增值稅專(zhuān)用發(fā)票。因此，甲公司可以針對A公司的違約行為，要求其重新開(kāi)具3%專(zhuān)用發(fā)票。

　　預繳稅款：按照差額準確計算

　　根據《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈納稅人跨縣(市、區)提供建筑服務(wù)增值稅征收管理暫行辦法〉的公告》(國家稅務(wù)總局公告2016年第17號)、《財政部 稅務(wù)總局關(guān)于建筑服務(wù)等營(yíng)改增試點(diǎn)政策的通知》(財稅〔2017〕58號)等文件的規定，一般納稅人提供建筑服務(wù)需要預繳增值稅的，以取得的全部?jì)r(jià)款和價(jià)外費用扣除支付的分包款后的余額，按照2%或者3%的預征率計算應預繳稅款。15號公告同時(shí)規定，2022年4月1日—2022年12月31日，小規模納稅人適用3%預征率的預繳增值稅項目，暫停預繳增值稅。

　　現在的問(wèn)題是，分包方暫停預繳了，總包方還可以差額預繳嗎?答案是肯定的——現行政策并未規定總包方差額預繳的前提，是分包方必須預繳。只要總包方支付的是分包款，且取得了發(fā)票等合規憑證，就可以在其預繳基數中進(jìn)行差額扣除。

　　仍以上例為例，假定甲公司和A公司機構所在地與該項目所在地均不在同一個(gè)地級行政區。2022年4月，甲公司取得工程進(jìn)度款400萬(wàn)元，向A公司支付150萬(wàn)元分包款并取得免稅普通發(fā)票。根據15號公告的規定，A公司不需要就此筆款項預繳增值稅。而甲公司在預繳增值稅時(shí)，可以將支付給A公司的分包款進(jìn)行扣除，甲公司應預繳稅款(400-150)÷(1+9%)×2%=4.59(萬(wàn)元)。

　　納稅申報：準確核算簡(jiǎn)易計稅項目

　　根據財稅〔2016〕36號文件附件2《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項的規定》第一條第(三)項的規定，納稅人提供建筑服務(wù)適用簡(jiǎn)易計稅方法的，以取得的全部?jì)r(jià)款和價(jià)外費用扣除支付的分包款后的余額為銷(xiāo)售額。建筑企業(yè)需要注意的是，在分包方為小規模納稅人且享受階段性免征增值稅優(yōu)惠的情況下，總包方簡(jiǎn)易計稅項目的銷(xiāo)售額，仍可按扣除分包款后的余額進(jìn)行確認。

　　舉例來(lái)說(shuō)，乙公司為一般納稅人，所屬某項目為甲供工程，選擇適用簡(jiǎn)易計稅方法計稅。B公司是小規模納稅人，為該項目的專(zhuān)業(yè)分包單位。2022年4月15日，乙公司取得工程進(jìn)度款1030萬(wàn)元，向B公司支付分包款412萬(wàn)元，取得B公司開(kāi)具的免稅普通發(fā)票。

　　假定乙公司本月只有這一個(gè)簡(jiǎn)易計稅項目，那么，企業(yè)在2022年5月申報期申報納稅時(shí)，確認本月銷(xiāo)售額(1030-412)÷(1+3%)=600(萬(wàn)元)，本月應納稅額為600×3%=18(萬(wàn)元)，填列在《增值稅及附加稅費申報表附列資料(一)》(本期銷(xiāo)售情況明細)和《增值稅及附加稅費申報表附列資料(三)》(服務(wù)、不動(dòng)產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)扣除項目明細)相應欄次。如果B公司放棄免稅，并開(kāi)具征收率為3%的專(zhuān)用發(fā)票，乙公司本月應納稅額仍為18萬(wàn)元。

　　因此，總包方在對適用簡(jiǎn)易計稅方法的工程項目申報納稅時(shí)，支付的分包款只要取得合規憑證，無(wú)需考慮分包方的納稅人資格和計稅方法，均可按照扣除后的差額計稅。